溫州有哪些會計學校

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無形資產所得稅會計處理相關問題探討(一)

一、分期付款購買無形資產納稅分析

通常情況下，企業外購的無形資產入賬價值和計稅基礎是一致的。但在企業采用分期付款購買無形資產情況下，兩者會出現差異，因為此時無形資產的入賬價值為應付價款的現值，即公允價值，而按照企業所得稅法規定企業外購的無形資產，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發生的其他支出為計稅基礎。這種差異主要體現在：一是無形資產在取得時賬面價值與計稅基礎不一致；二是無形資產在期末的賬面價值與計稅基礎不一致；三是與分期付款購買無形資產相關形成的長期應付款的期末賬面價值與其計稅基礎不同。

[例1]某A上市公司2008年1月8日從B公司購買一項商標權，采用分期付款方式支付款項。合同規定，該項商標權總計200萬元，每年末付款100萬元，兩年付清。假定銀行同期貸款利率為6%，2年期年金現值系數為1.8334。該無形資產攤銷年限為10年，按照直線法攤銷，未確認融資費用采用實際利率法攤銷。該公司按照年攤銷無形資產和未確認融資費用。假定該企業2008~2010年利潤總額分別為1000萬元、1500萬元和2000萬元，適用企業所得稅稅率為25%，企業所得稅會計處理采用資產負債表債務法。假設該企業除上述事項外無其他納稅調整事項。

該項無形資產的入賬價值=1000000x1.8334=1833400（元）

未確認融資費用=2000000-1833400=166600（元）

借：無形資產--商標權　　1833400

未確認融資費用　　166600

貸：長期應付款　　2000000

由于該項無形資產的入賬價值為1833400元，計稅基礎為2000000元，產生可抵扣暫時性差異166600元。但是，按照企業會計準則的規定，這屬于不確認遞延所得稅的情況，在該項資產取得時不確認遞延所得稅資產。對于同時形成的長期應付款，由于其賬面價值為183.34萬元（200-16.66），計稅基礎為200萬元（200-0），因此，產生應納稅暫時性差異166600元。這同樣屬于不確認暫時性差異的情況。從上述分析可以看出，分期付款購買無形資產形成資產和負債同時產生暫時性差異，但是差異性質正好相反。這也可以看作是不確認暫時性差異的一個原因。需注意的是，此處的負債計稅基礎表述與會計準則上的表述有一定的差異，計算負債計稅基礎時是負債的賬面余額減去未來期間可抵扣的金額，而非是負債的賬面價值減去未來期間可抵扣的金額。

2008年末，付款時：

借：長期應付款　　1000000

貸：銀行存款　　1000000

2008年末應確認的融資費用=1833400x6%=110004（元）

借：財務費用　　110004

貸：未確認融資費用　　110004

該無形資產各年攤銷額=1833400÷10=183340（元）。

借：管理費用　　183340

貸：累計攤銷　　183340

2008年末，無形資產的賬面價值=1833400-183340=1650060（元）

無形資產的計稅基礎=2000000-200000=1800000（元）

產生可抵扣暫時性差異=1800000-1650060=149940（元）

應當確認遞延所得稅資產=149940x25%=37485（元）

長期應付款的賬面余額=2000000-t000000=1000000（元）

未確認融資費用的賬面余額=166600-110004=56596（元）

長期應付款的賬面價值=1000000-56596=943404（元）

長期應付款的計稅基礎=t000000-0=1000000（元）

產生應納稅暫時性差異=1000000-943404=56596（元）

應當確認遞延所得稅負債＝56596x25%=14149（元）

由于無形資產的攤銷數額可以在稅前扣除，將來支付長期應付款時不得再在稅前扣除，因此，長期應付款的未來期間可以稅前扣除的金額為0。

根據上述分析，2008年產生可抵扣暫時性差異為149940元，應當調增計稅所得149940元，產生應納稅暫時性差異為56596元，應當調減計稅所得56596元，調增凈額為93344元（149940-56596）。從損益角度看，上述內容對于計稅所得的影響=會計上確認的費用一稅法允許扣除的費用=（110004+183340）-200000=93344（元）。從上述兩個角度的分析可以看出其結果一致，因此，2008年應交企業所得稅為2523336元[（10000000+93344）x25%]。

借：遞延所得稅資產　　37485

所得稅費用　　2500000

貸：遞延所得稅負債　　14149

應交稅費--應交企業所得稅　　2523336

2009年底付款時：

借：長期應付款　　1000000

貸：銀行存款　　1000000

2009年應確認的融資費用=166600-110004=56596（元）

借：財務費用　　56596

貸：未確認融資費用　　56596

2009年該無形資產的攤銷同2008年。

無形資產的賬面價值=1833400-183340x2=1466720（元）

無形資產的計稅基礎=2000000-200000x2=1600000（元）

期末可抵扣暫時性差異余額=1600000-1466720=133280（元）

本期轉回可抵扣暫時性差異=149940-133280=16660（元）

應當轉回已確認的遞延所得稅資產16660x25%=4165（元）

長期應付款的賬面余額＝0

未確認融資費用的賬面余額=0

長期應付款的賬面價值=0

長期應付款的計稅基礎=0

轉回應納稅暫時性差異=56596（元）

轉回已確認遞延所得稅負債56596x25%=14149（元）

根據上述分析，本期轉回可抵扣暫時性差異16660元，當年應當調減計稅所得16660元，轉回應納稅暫時性差異56596元，調增計稅所得56596元，調增凈額為39936元。站在損益角度看，上述內容對于計稅所得的影響為39936元[（56596+183340）-200000]，即本年調增計稅所得39936元。因此，2009年應交企業所得稅為3759984元[（15000000+39936）x25%]。

借：遞延所得稅負債　　14149

所得稅費用　　3750000

貸：遞延所得稅資產　　4165

應交稅費--應交企業所得稅　　3759984

2010年該無形資產的攤銷同2008年。

2010年來：

無形資產的賬面價值=1833400-183340x3=1283380（元）

無形資產的計稅基礎=2000000-200000x3=1400000（元）

可抵扣暫時性差異余額=1400000-1283380=116620（元）

轉回可抵扣暫時性差異額=133280-116620=16660（元）

轉回遞延所得稅資產=16660x25%=4165（元）

根據上述分析，當年轉回可抵扣暫時性差異額16660元，應當調減計稅所得16660元。同樣，站在損益角度看，上述內容對于計稅所得的影響為16660元（200000-183340）。因此，2010年應交企業所得稅為4995835元[（20000000-16660）x25%]。

借：所得稅費用　　5000000

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