公共財政背景下的財政審計

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一、公共財政發展的新階段

公共財政是為市場提供“公共”服務并彌補市場失效的國家財政，它受“公共”的規范、決定和制約。市場經濟要求和呼喚著公共財政，只有公共財政才能適應于、服務于并有利于市場經濟的存在和發展。中共十三屆四中全會以來，以江澤民同志為核心的第三代領導集體高度重視財政工作，制訂了一系列正確的財政方針政策，國家財政得到了巨大發展，一個基本適應社會主義市場經濟發展要求的公共財政體制框架已經建立。

過去的14年是我國歷史上財政收入增長最快、最穩定的時期。這些年來，按照建立社會主義市場經濟體制的要求，對財政收入體系進行了一系列改革，包括以工商稅制和分稅制改革為核心的財稅體制改革、稅費改革、所得稅收入分享改革等。這些改革在規范分配關系的同時，也促進了財政收入穩定增長機制的形成。2001年全國財政收入16386億元，比1990年增加了4。6倍。國家財政收入占國內生產總值的比重由1994年的11。2%提高到2001年的17。1%，由不斷下降的趨勢轉變為穩步上升的趨勢。

過去的14年是我國財政支出管理改革取得突破性進展的時期。按照公共財政的要求，不斷調整財政支出結構，加大對社會保障、農業、教育、科技、生態建設和環境保護等社會公共需要的支持力度。以社會保障為例，2001年僅中央財政用于“兩個確保”和城市居民最低生活保障的支出達507。74億元，是1998年的5倍多。近幾年中央財政用于“低保”的支出，連年成倍增長，全國享受政府低保補助的人數已達到1931萬人。同時，立足國情，借鑒國際經驗，穩步推進了部門預算、國庫集中支付制度、政府采購制度和深化“收支兩條線”管理等改革，在財政支出管理的規范化方面邁出了重要步伐，促進了財政資金使用效益的提高，有利于從源頭上和制度上遏止和防范腐敗。

過去的14年是我國財政宏觀調控體系初步建立的時期。在黨中央、國務院的正確決策下，1993年為治理經濟過熱實行了適度從緊的財政政策。1998年為應對亞洲金融危機的影響和國內經濟運行中出現的通貨緊縮跡象實施了積極的財政政策，主要通過增加發行建設性國債擴大財政支出，重點用于農林水利、交通通訊、環境保護、城鄉電網改造和城市公用事業等基礎設施建設投資，改善基礎設施條件。這是兩次成功的實踐，基本實現了財政宏觀調控由被動調控向主動調控的轉變，由直接調控向間接調控的轉變，由單一調控方式向多種調控方式的轉變。2001年財政赤字和債務余額占GDP的比重分別為2。7%和16。3%，都處在國際公認的安全線以內。

通過暫停征收固定資產投資方向調節稅、對企業設備投資實行投資抵免所得稅、恢復征收利息所得稅、提高部分產品出口退稅率等稅收政策的調整，帶動和引導國內投資和消費需求的增長，支持外貿出口。通過收入分配政策的調整，努力增加城鎮中低收入居民的收入，促進消費需求的擴大。

只有繼續加快建設和完善公共財政體制，才能為全面建設小康社會提供更加強有力的財政保障。一是繼續完善和優化稅收制度，為各類企業開展競爭創造更為公平的稅收環境，積極發揮稅收對收入分配的調節功能。二是穩步推進稅費改革，特別是全面搞好農村稅費改革，規范政府收入分配秩序，減輕農民、企業和社會的負擔，逐步建立以稅收為主、少量必要規費為輔的政府收入體系。三是繼續完善分稅制和轉移支付制度，規范政府間的分配關系，促進區域經濟協調發展，促進西部大開發戰略的實施。四是適應市場經濟的要求，調整和優化財政支出結構，逐步規范公共財政支出范圍，加大對農業、科技、教育、衛生、公共安全、社會保障、生態環境建設等公共需要的投入力度，促進科教興國戰略和可持續發展戰略的實施。五是繼續深化部門預算、國庫集中支付制度、政府采購制度等支出管理制度改革和“收支兩條線”管理等改革，改革預算外資金管理體制，使財政管理更加規范，提高財政資金使用效益。六是健全財政宏觀調控職能，根據經濟形勢的發展變化，實行恰當的財政政策，促進經濟穩定增長。七是適應政府職能轉變的需要，轉變財政職能，加強財政干部隊伍建設，努力實現依法理財。八是全面實施“金財工程”，加快財政信息化建設步伐，全面提高財政管理現代化水平。

二、財政審計已經成為國家審計的重點

首先，按照國際慣例，國家審計主要是監督國家的財政收支。其次，從法律上看，財政審計是年度必審的重點項目。再次，在國民經濟宏觀調控體系中，國家的國民經濟職能管理部門通過制定和實施財政政策來實現對國民經濟的調控。而國家審計機關則通過財政政策的實施情況進行監督檢查以實現對國民經濟的間接調控。

審計法頒布后，各級審計機關以開展本級預算執行審計為中心，逐步拓展審計新領域，帶動和促進了其他各項審計工作的發展。1998年，審計署新一屆黨組第一次將國家審計劃分為財政審計、金融審計和企業審計，提出了“三大審計”的概念，初步確立了財政審計在國家審計中的地位，符合現階段的國情，同時也向國際慣例邁出了一步。從發展趨勢來看，隨著社會主義市場經濟體制的逐步建立和完善，特別是隨著公共財政框架的確立、現代企業制度的建立、政府與企業職能的分開以及社會中介組織執業的規范與質量的提高，國家審計的重點將實行重大調整，即逐步從企業審計領域中退出，重點轉向財政收支審計。而且，在財政收支審計方面，除了傳統的審計項目和內容外，還要適應建立公共財政的需要，在部門決算審簽、政府采購審計、環保資金和社會保障資金審計以及財政資金使用效益審計等方面將取得新的突破。國家審計對國有企業在法律上雖然也保留審計監督的權力，但實際的審計監督工作主要由社會中介組織承擔。我國的審計監督制度產生于改革開放的初期。當時，正處于由計劃經濟向市場經濟的轉軌，國有企業在國民經濟中居于絕對的主導地位，而且數量多，分布廣。當時審計機關的主要任務就是監督國有企業的財務收支。無論是從審計機關內部的機構設置和人員配備上，還是從工作重點的擺布上，都明顯地體現了這一思路，即以國有企業財務收支審計為中心，財政審計主要是以下級政府財稅部門為對象，開展少量“上審下”，審計范圍比較窄，覆蓋面比較低，影響也不大。

2003年7月，審計長李金華在處長培訓班上強調，財政審計要實現兩個轉變，一是從收、支并舉向支出審計轉變；二是從揭露中央本級支出向揭露中央本級支出和轉移支付轉變。財政審計要有所為，有所不為。這意味著財政審計工作的范圍要進行相應的調整。

三、公共財政背景下加強財政審計的對策

（一）明確財政審計的總體變化

同級財政審計應該適應政府職能轉變以及財稅法律、體制和管理方式發展變化的要求，以財政綜合預算為主線，以部門預算為基礎，以政府采購和國庫集中收付為關鍵環節，有選擇、有重點地向績效審計延伸，通過揭示財稅執法和預算執行、管理活動中存在的不合法、不真實、不規范、不合理的問題，促進公共財政框架體系和財稅管理的完善，提高預算的法律約束力和資源配置效率。

在審計專題安排上，注意緊扣財政改革的關鍵環節。在抓好財稅庫審計的同時，做到“三個圍繞”，即圍繞貫徹“三個代表”重要思想，加強對離退休人員基本養老保險基金、下崗職工基本生活和再就業補助資金等社會保障類資金的審計；圍繞社會經濟發展和城市建設，加強對教育資金、農業資金、宣傳文化專項資金、老城改造資金等重點專項資金以及重點建設項目的審計；圍繞財政改革，以預算分配管理、收支兩條線管理、政府采購以及專項資金管理使用情況等內容為重點，對勞動、教育、民政等部門預算執行情況進行審計。

在審計項目實施上，實行計劃項目跨年度滾動安排，并做到統一組織實施、統一計劃方案、統一質量要求、統一定性處理，最大限度地發揮預算執行審計的整體效應。堅持將其他專業審計，特別是上級審計部門統一組織實施的項目與預算執行審計相結合，并注意內容安排、時間要求的協調統一。堅持按照“全面審計，突出重點”的要求，擴大預算執行部門的審計覆蓋面，并對一定數量的二、三級預算單位以及財政資金直達單位和項目進行延伸審計和審計調查。

在審計方法運用上，強調在預算執行的真實性、合法性審計的基礎上，注意向“兩頭延伸”，即向預算編制的科學性、合理性延伸；向預算執行結果的效益性延伸。強調擴大預算執行審計的科技含量，利用審計軟件有重點地開展計算機輔助審計，進一步提高審計效率。強調抓住典型，解剖麻雀，不斷提升審計工作成效。

（二）適應預算制度改革要求，強化預算審計工作預算改革的目的是興利除弊，在進一步完善財政收入管理的同時，改革現行的財政支出管理體制，逐步建立起適應社會主義市場經濟體制要求的高效、科學、規范、透明的預算管理制度和公共財政框架，建立穩固、平衡、強大的國家財政。傳統的財政審計的思維方式是注重預算執行，忽視預算編制；重預算支出，輕預算收入；抓預算結果，棄預算過程。因此，必須轉變財政審計思維方式，一手抓預算編制審計，一手抓預算執行審計。從預算收入審計入手，著力于預算支出審計，從預算執行結果審計出發，逆向延伸至預算執行和預算編制過程。嚴格區分財政審計監督與財政預算管理的職責界限，審計不包辦、代替和干涉預算監督，但審計也不能放棄對預算監督的再監督，按照“先有預算，后有支出，再有監督”的原則，并根據審計法的規定，正確履行財政審計職能，規范和約束預算管理秩序及其財政分配行為。

預算改革的特點是細化預算編制，硬化預算約束，規范預算管理，強化預算監督，整個預算過程從編制到執行再到結果，剛性進一步增強，透明度進一步提高，約束力進一步加大。因此，審計方式方法要做到三個結合，一是傳統審計技術與現代審計技術的結合。在沿用手工技術審查預算賬目資料的同時，更要注重研究和不斷開發預算審計的計算機軟件。二是“上審下”、“同級審”與鄉鎮財政審計的結合。一方面上級審計機關對下級政府的財政審計與下級審計機關對本級政府預算執行審計要統籌規劃、相互銜接，劃定各自的重點范圍，形成一個有機整體；另一方面縣級審計機關要把本級政府預算執行審計與對鄉鎮政府財政決算審計在內容和方法上統一起來，有利于由下到上、從微觀到宏觀揭露和分析預算管理中的深層次問題，從而確保財政審計的完整性。三是與其他專業審計與財政審計的結合。

改革后預算制度從方案編制到執行過程增加了一系列規范化、約束性的規定，預算細化、國庫集中收付、政府采購、財政轉移支付等新增加的管理制度，使得財政審計的內涵與外延都有相當大的擴展。因此，財政審計必須進一步突出重點內容，一是預算的編制有無細化到科目、到部門、到項目，是否科學合理。二是預算的執行是否認真嚴肅，預算經人大批準后是否及時批復到部門、單位；執行中是否堅持先有預算、后有支出、嚴格按預算支出的原則，有無直接或變相改變預算用途和使用方向；預算調整尤其是突擊追加預算是否真實和符合法定程序。三是國庫集中收付制度是否真正貫徹執行，預算單位的所有財政收支有無全部列入預算，尤其是財政支出是否都通過預算安排并由國庫直接支付。四是政府采購制度及其執行情況。應納入政府采購范圍的是否實行政府采購，招標采購是否做到公開、公平、公正，采購合同的簽訂與采購資金撥付是否合規等。五是轉移支付制度及其執行情況。

（三）探索決算審計與市縣長經濟責任審計的結合財政決算審計是市縣長經濟責任審計的基礎，而市縣長經濟責任審計是財政決算審計結果的體現，是財政決算審計的深化。從市縣長經濟責任審計的試點情況來看，財政決算審計與市縣長經濟責任審計相結合的方法是可行的。通過對本級財政及其他財政收支情況的審計，來衡量評價市縣長任期內履行經濟責任的情況，是市縣長經濟責任審計的一個特點，也是市縣長經濟責任審計的一個切入點。既注意兩者的有機結合，圍繞財政性資金的收支管用運營情況，在財政決算審計的基礎上來評價分析市縣長的經濟責任和管理能力，實現審計資源的共享；又注意兩者的區別，一方面是要結合市縣長經濟責任審計擴大財政決算審計的覆蓋面，強化對重點領域、重點部門、重大投資項目、重點資金的審計，深入揭示深層次問題，充分發揮財政審計的整體效益。另一方面是要圍繞市縣長的經濟決策權、經濟管理權、經濟政策執行及監督權以及財政性資金活動的內部控制制度來確定審計重點、審計延伸單位，并根據市縣長經濟責任審計的特點和需要來進一步獲取責任狀況的客觀依據，尤其是對重大問題事項，要在審計范圍內進一步作責任取證，防止只停留在決算審計層面上，避免重大事項脫離市縣長經濟責任審計的視野。

（四）適應現代財政管理理念，積極探索財政資金績效審計公共支出效益包括宏觀效益與微觀效益的統一、經濟效益與社會效益的統一、近期效益與長遠效益的統一。經濟性、效率性和效果性是績效審計的三個要素。財政資金績效審計，要審查是否以一定的財政資源耗費提供最大限度的社會公共事務，要評價財政支出在保障國民經濟和社會發展中作用的發揮情況和程度，要評價各部門使用財政資金的效果，要評價財政資金的各項管理控制制度的健全有效性，要評價財政資金管理者和有關責任人履行法定責任的情況。

財政資金績效審計的方法主要有：（1）成本效益分析法，是指把財政支出方案的全部預期成本和全部預期效益加以詳列，通過比較分析，來評價該方案的效益情況。主要適用于效益是經濟的、有形的、可以用貨幣衡量的財政支出項目。（2）最低費用選擇法，以取得一定社會效益所需費用的大小為標準來評價財政支出效益的高低。該方法一般不用貨幣來計量支出項目的社會效益，只計算項目的有形成本。（3）財務分析法，是通過對單位財務運行狀況進行比較分析，來反映單位的支出執行情況，并對其支出效果進行評價。主要通過比較分析法（本期支出實際完成數與預算數比較、本期實際完成數與上期實際數比較）和比率分析法（相關指標比率分析、構成比率分析和動態比率分析）。

（五）突出對地方政府執行國家財政經濟政策情況的審計從公共財政職能分析，地方財政在履行公共財政資源配置、調節收入分配和穩定經濟這三大職能中往往受地方經濟利益的驅動，在財政預算內外收支中經常會出現舍大局、顧局部和損國家、利地方的經濟活動。從審計實踐中發現的地方財政行為不規范和違紀問題往往與本級政府的財政意志、政府行為、地方利益有關，其做法通常表現為地方政府或財政部門通過制定一些不符合國家有關法律法規、政策的地方經濟政策來達到目的。而財政預算是國家有計劃地參與社會產品和國民收入分配的重要形式和工具，規定著政府活動的范圍和方向，制約著經濟發展的規模和速度，具有極強的政策性。隨著公共財政改革的推進，公共財政職能、作用的充分發揮都將通過制定一系列大政方針、財政經濟政策來實現。因此，國家審計不僅僅要著眼于查處財政預算收支中的違規亂紀問題，更要著眼于地方政府、財稅部門執行國家既定的大政方針、財政經濟政策的情況。重點是監督地方政府及財政部門認真貫徹執行國家的財政方針、政策情況，正確處理地方利益與國家利益的關系、局部利益與全局利益的關系，保證國家統一政令的暢通。監督地方財政預算分配中對支農支出、教育、科技等重點資金的投入及增長情況，是否符合國家的有關規定。監督財稅部門對國有企業、股份制企業、行政事業單位的稅收制度執行情況、財務管理情況。監督地方政府運用財稅等宏觀調控手段促進調整產業政策，提高經濟效益的情況。

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