待抵扣進項稅額什么意思？待抵扣進項稅額舉例

按照企業經營規模大小和會計核算健全與否等標準，增值稅納稅人可分為一般納稅人和小規模納稅人。通常，納稅人一經認定為一般納稅人后，不得轉為小規模納稅人。為完善增值稅制度，進一步支持中小微企業發展，2018年5月1日起增值稅小規模納稅人標準統一為年應征增值稅銷售額500萬元及以下。2018至2020年連續三年出臺政策，允許符合規定條件的一般納稅人，在規定期限內選擇轉登記為小規模納稅人。本文舉例說明納稅人在一般納稅人期間尚未抵扣的進項稅額，需轉入待抵扣進項稅額，并區分不同情形處理。

一、“待抵扣進項稅額”核算內容

“待抵扣進項稅額”是應交稅費的二級科目，根據《增值稅會計處理規定》（財會〔2016〕22號印發），該科目用于核算一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證并經稅務機關認證，按照現行增值稅制度規定準予以后期間從銷項稅額中抵扣的進項稅額。從其定義上不難看出，該科目是一個過渡科目，待符合增值稅政策規定準予抵扣時，轉入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目。即尚未抵扣的進項稅額待以后期間允許抵扣時，按允許抵扣的金額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”，貸記“應交稅費——待抵扣進項稅額”。

根據《國家稅務總局關于統一小規模納稅人標準等若干增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2018年第18號，以下簡稱“18號公告”）規定，轉登記納稅人尚未申報抵扣的進項稅額以及轉登記日當期的期末留抵稅額，計入“應交稅費—待抵扣進項稅額”核算。改變了此前要求轉登記納稅人對其未抵扣進項稅額作進項稅額轉出的處理方式。

二、“待抵扣進項稅額”長期掛賬的處理

自2022年4月1日起施行的《國家稅務總局關于小規模納稅人免征增值稅等征收管理事項的公告》（國家稅務總局公告2022年第6號），明確了“應交稅費——待抵扣進項稅額”科目余額的處理方法。增值稅一般納稅人按政策規定轉登記為小規模納稅人，根據18號公告相關規定計入“應交稅費——待抵扣進項稅額”科目核算，截至2022年3月31日的余額，分兩種情形處理，一是能準確劃分待抵扣進項稅額形成原因的，在2022年度可分別計入固定資產、無形資產、投資資產、存貨等相關科目，按規定在企業所得稅或個人所得稅稅前扣除，對此前已稅前扣除的折舊、攤銷不再調整；二是對無法劃分的部分，在2022年度可一次性在企業所得稅或個人所得稅稅前扣除。

例1：某小型商貿公司2018年6月按規定由一般納稅人轉登記為小規模納稅人，轉登記時尚未申報抵扣的進項稅額80萬元，計入“應交稅費——待抵扣進項稅額”科目，該筆稅額一直掛賬，未發生調整業務。目前，該公司仍為小規模納稅人，已無法區分構成原因。

按照6號公告規定，該小型商貿公司截至2022年3月31日的余額80萬元，因無法區分構成原因，可在2022年度一次性在企業所得稅稅前扣除。

例2：某家電經銷企業2020年按照相關規定，由一般納稅人轉登記為小規模納稅人，轉登記當期因購入商鋪產生的78萬元進項稅額尚未抵扣，計入“應交稅費——待抵扣進項稅額”科目核算，該筆稅額一直掛賬，未發生調整業務。目前，該公司仍為小規模納稅人。

按照6號公告規定，鑒于該企業在轉登記時，其“待抵扣進項稅額”科目余額78萬元能夠準確區分，全部屬于購置商鋪所形成的進項稅額。在2022年度將“待抵扣進項稅額”78萬元余額全部計入“固定資產”科目，增加固定資產計稅基礎，在剩余折舊年限內按規定在企業所得稅前折舊扣除。注意這里是在“剩余折舊年限內”處理，6號公告明確規定對此前已稅前扣除的折舊部分不再調整。

三、轉登記前業務調整“待抵扣進項稅額”

“應交稅費——待抵扣進項稅額”科目余額，可能隨著轉登記納稅人對轉登記前一般納稅人期間發生的業務進行調整，未抵扣進項稅額將是一個動態變化的數據。

轉登記前調整業務主要有兩種情形：一是轉登記納稅人在一般納稅人期間銷售或者購進的貨物、勞務、服務、無形資產、不動產，轉登記后發生銷售折讓、中止或者退回的；二是因稅務稽查、納稅評估、補充申報等涉及一般納稅人期間涉稅數據調整的。發生上述情形，應調整轉登記日當期的銷項稅額、進項稅額和應納稅額，通過“應交稅費—待抵扣進項稅額”科目進行調整。

需要注意的是，這里的調整，并非是重新核算納稅人轉登記前最后一期的涉稅數據并調整其最后一期增值稅一般納稅人申報表，而是根據發生的銷售折讓等業務，對一般納稅人最后一期的銷項稅額、進項稅額和應納稅額進行調整后，與原申報結果相比較，產生的多繳或少繳稅款，并入銷售折讓、中止或退回當期的應納稅額中處理，并在當期小規模納稅人申報表中填列。根據“調整后的應納稅額”和“轉登記日當期申報的應納稅額”兩者的大小，具體處理區分兩種情形：若前者小于后者，形成的多繳稅款從發生銷售折讓、中止或者退回當期的應納稅額中抵減；若不足抵減的，則結轉下期繼續抵減。若前者大于后者，形成的少繳稅款從“應交稅費—待抵扣進項稅額”中抵減；抵減后仍有余額的，計入發生銷售折讓、中止或者退回當期的應納稅額一并申報繳納。轉登記納稅人應準確核算“應交稅費—待抵扣進項稅額”的變動情況，關注并防范相關涉稅風險。

四、“待抵扣進項稅額”能否申請留抵退稅

首先明確一點，申請留抵退稅的納稅人必須是增值稅一般納稅人。當納稅人轉小后，因經營規模變化或會計核算情況變化，再次登記為一般納稅人后，“待抵扣進項稅額”科目核算的余額是否可以轉回“進項稅額”，能否按規定申請留抵退稅呢？

轉登記納稅人再次登記為一般納稅人后，“應交稅費—待抵扣進項稅額”科目余額是否可以轉回“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，18號公告等現行增值稅政策文件并未對此做出明確。

部分省份12366納稅服務平臺有相關問題解答，但口徑不一。

如北京、河南等地稅務12366的回復為：轉登記納稅人尚未申報抵扣的進項稅額以及轉登記日當期的期末留抵稅額，計入“應交稅費——待抵扣進項稅額”核算，再次轉為一般納稅人時，經過準確核算后的“應交稅費—待抵扣進項稅額”中的留抵稅額可以繼續抵扣。

而浙江財稅12366服務中心對重新登記為一般納稅人后“應交稅費—待抵扣進項稅額”是否可以繼續抵扣的回復是：暫時只能放待抵扣，主要原因是存在該留抵稅額對應的貨物或服務已在小規模期間按簡易計稅方法征稅，而用于簡易計稅方法的進項稅額是不允許抵扣的。

筆者傾向于允許“應交稅費—待抵扣進項稅額”在轉登記納稅人再次登記為一般納稅人時繼續抵扣。主要出于以下考慮：

一是“待抵扣進項稅額”是一個過渡科目，待符合增值稅政策規定準予抵扣時，轉入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目。

二是轉登記日當期形成的待抵扣進項稅額，只能用作轉登記納稅人在一般納稅人期間，由于銷售折讓、中止、退回以及因稅務稽查、納稅評估等產生的稅款調整,而不能抵減轉登記納稅人在小規模納稅人期間形成的應納稅額。

三是未抵扣進項稅額是企業的權益，將轉登記納稅人尚未申報抵扣的進項稅額以及轉登記日當期的期末留抵稅額，計入“待抵扣進項稅額”核算是對納稅人此項權益的維護。

轉登記納稅人如能按照18號公告和《國家稅務總局關于統一小規模納稅人標準有關出口退（免）稅問題的公告》（國家稅務總局公告2018年第20號）規定，準確核算“待抵扣進項稅額”科目的余額，而這部分進項稅額并不參與轉登記納稅人在小規模納稅人期間簡易計稅應納稅額的計算，為了更大程度地維護納稅人權益，在其再次轉為一般納稅人時，應準予繼續抵扣。

綜合上述分析，轉登記納稅人再次轉為一般納稅人時，經過準確核算后的“應交稅費—待抵扣進項稅額”中的余額可以作為進項稅額繼續抵扣。如納稅人符合現行增值稅留抵退稅政策規定，該部分進項稅額可以按規定申請留抵退稅。