合并財務報表抵銷處理

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合并財務報表抵銷分錄的處理在整個報表編制過程中主要包括三個環節：需要抵銷經濟業務鑒別——抵銷經濟業務影響程度核算——抵銷經濟業務會計處理。在不同企業集團的合并財務報表編制過程中，涉及的經濟事項差別較大，具體需要根據經濟實質進行鑒別、核算及處理。
合并財務報表
 
第一步：合并財務報表需要抵銷經濟業務鑒別。
 
根據《企業會計準則第33號——合并財務報表》的規定，合并財務報表應該以母公司及其子公司各自報表為基礎，進行母公司、子公司、子公司相互之間發生的內部交易對企業集團合并財務報表影響抵銷后，由母公司編制。
 
在合并財務報表編制過程中，需要根據企業集團所發生的經濟業務，鑒別所涉及的經濟業務范疇對合并財務報表是否有影響，主要需要鑒別以下四種經濟業務：
 
①母公司對子公司的長期股權投資與母公司在子公司所有者權益中所享有的份額以及所涉及的長期股權投資減值準備。該類經濟業務在合并財務報表中必然存在，所以不需要鑒別，直接進入第二步驟——合并財務報表抵銷經濟事項影響核算。之所以不需要進行經濟業務鑒別，是因為合并財務報表必然存在股權控制情況，亦即長期股權投資情況。
 
②母公司與子公司、子公司相互之間的債權與債務項目以及由此產生的壞賬準備及債券投資減值準備。此類經濟業務需要進行鑒別其是否存在，因為有些母子公司之間僅存在長期股權投資控制情況，不發生任何其他經濟業務，所以需要識別母公司與子公司財務報表中具體債權與債務情況，鑒別其是否屬于母子公司之間的債權債務情況。
 
③母公司與子公司、子公司之間銷售商品、固定資產、工程物資、在建工程、無形資產等所包含的未實現內部銷售損益經濟業務。
 
④其他母公司與子公司之間發生的且對合并財務報表產生影響的內部交易。
 
第二步：合并財務報表抵銷經濟事項影響核算。
 
將*9步驟(合并財務報表需要抵銷經濟業務鑒別)確定的經濟事項納入此環節，核算其影響程度。
 
對于第①類經濟業務(長期股權投資)，其核算比較復雜，需要考慮此類經濟業務原始采取的會計確認方法(權益法與成本法)并且對其進行調整。若其采用的是成本法則需要調整成權益法下的長期股權投資，需要在將子公司的凈利潤中的未實現收益扣除的情況下確認所享有的份額，亦即：影響程度=長期股權投資初始確認金額+/-權益法調整變動金額+/-資本公積變動金額。在計算權益法調整變動金額時需要核算調整子公司真正實現的凈利潤。
 
對于第②類債權債務影響程度的核算比較簡單，一般按照母子公司真實債權債務賬面相關金額進行確認。
 
對于第③類經濟業務，計算銷售商品、固定資產、工程物資、在建工程、無形資產等所包含的未實現內部銷售損益確認影響金額，按照此類經濟交易事項發生金額進行相應的調整，比如內部交易增加或減少存貨則以母子公司已確認的收入、成本、未實現部分作為確認金額。
 
對于第④類經濟業務，需要結合具體的實際情況進行分析，根據其經濟影響額進行確認。
 
第三步：合并財務報表抵銷分錄編制。
 
1.長期股權投資相關抵銷會計處理：根據企業會計準則解釋中長期股權投資抵銷分錄實質，需要抵銷母公司持有的“長期股權投資與子公司對應的所有者權益”及母子公司因長期股權投資產生的“投資收益”。會計處理需要以子公司的“股本”、“資本公積”、“盈余公積”、“未分配利潤”余額作為抵銷分錄“借”方金額，以母公司“長期股權投資”及“少數股東權益”作為“貸”方金額，“借貸”差額為“商譽”或作為“損益”進行處理。由于在同一控制下按照賬面價值進行初始計量與確認，因此不產生“借貸”差額;而在非同一控制下按照公允價值進行初始計量與確認，則可能產生“商譽”或“損益”。
 
2.債權債務經濟業務會計處理：以債務類項目作“借”方，債權類項目作“貸”方進行直接抵銷處理，由債權債務所產生的“投資收益”、“財務費用”、“壞賬準備”等直接作相反會計處理。
 
3.銷售商品、固定資產、工程物資、在建工程、無形資產等經濟業務的抵銷處理：銷售商品以本期產生的收入作“營業收入”借方，未實現內部銷售利潤作為“存貨”貸方，差額為“營業成本”貸方。若為固定資產，則未實現內部銷售利潤作為“固定資產——原價”貸方，將虛增的存貨/固定資產進行抵銷處理，同時抵銷由于固定資產虛增而產生的多計提的“管理費用”與“固定資產——累計折舊”金額。需要說明的是，若此類經濟業務系上年度產生的，則對于上年度影響金額作為本期期初余額進行修正，本期產生的作為本期進行抵銷即可。
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